Метою створення будь-якого підприємства є одержання його учасниками доходу. Якщо за результатами діяльності підприємство отримало прибуток, учасники вправі розраховувати на виплату дивідендів. Водночас Податковий кодекс України прирівнює до дивідендів - виключно для цілей оподаткування - низку господарських операцій, які на перший погляд із дивідендами нічого спільного не мають. За наслідками таких операцій підприємство зобов'язане сплатити до бюджету податок з доходів нерезидента. У практиці ці операції отримали назву «конструктивні дивіденди».

Розширене тлумачення поняття «дивіденди» діє з 1 січня 2021 року - його запроваджено Законом України від 16.01.2020 № 466-ІХ. Попри те, що норма діє вже не перший рік, вона залишається однією з найменш очевидних зон податкового ризику для бізнесу, який працює з іноземними контрагентами.

Що саме прирівнюється до дивідендів?

Перелік таких операцій закріплено в абзацах третьому - сьомому підпункту 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 ПКУ. Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються, зокрема:

a.     Розподіл чистого прибутку - платіж у грошовій або негрошовій формі на користь засновника та/або учасника у зв'язку з розподілом чистого прибутку (його частини) (абз. 3).

b.    Платежі за цінні папери / корпоративні права понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки», що виплачуються на користь нерезидента у контрольованих операціях (абз. 4).

c.     Вартість товарів (робіт, послуг), крім цінних паперів і деривативів, що придбаваються у такого нерезидента понад суму, яка відповідає принципу «витягнутої руки», у контрольованих операціях (абз. 5).

d.    Сума заниження вартості товарів (робіт, послуг), які продаються такому нерезиденту, порівняно із сумою, що відповідає принципу «витягнутої руки», у контрольованих операціях (абз. 6).

e.     Виплати у зв'язку з рухом капіталу - платіж на користь учасника-нерезидента у зв'язку зі зменшенням статутного капіталу, викупом юридичною особою корпоративних прав у власному статутному капіталі, виходом учасника зі складу товариства чи іншою аналогічною операцією, якщо це призводить до зменшення нерозподіленого прибутку юридичної особи (абз. 7).

У випадках, наведених у пунктах 2–4 (абзаци 4–6), ідеться про нерезидентів, визначених у підпунктах «а», «в», «г» підпункту 39.2.1.1 ПКУ, а саме:

a.     пов'язаних осіб - нерезидентів;

b.    нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2017 № 1045 (у чинній редакції згідно з постановою № 1505 від 27.12.2024);

c.     нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого постановою КМУ від 04.07.2017 № 480.

Дві принципові відмінності, які варто розуміти:

По-перше, у «трансфертних» випадках (абзаци 4–6) дивідендами вважається не вся сума операції, а лише різниця між фактичною ціною та ціною, визначеною за правилами трансфертного ціноутворення (стаття 39 ПКУ). Тобто оподатковується саме відхилення від принципу «витягнутої руки».

По-друге, операції з абзаців 3 і 7 (розподіл чистого прибутку та операції, що зменшують нерозподілений прибуток) прирівнюються до дивідендів і оподатковуються незалежно від відповідності принципу «витягнутої руки» та незалежно від того, чи є операція контрольованою. Цей підхід прямо підтверджено в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2021 № 480.

Ставка податку та роль міжнародних договорів.

Відповідно до підпункту 141.4.2 ПКУ резидент, який здійснює на користь нерезидента виплату дивідендів (у тому числі конструктивних), утримує з таких доходів податок за ставкою 15 відсотків їх суми, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України.

Пріоритет міжнародного договору випливає зі статті 3 ПКУ: якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Про авансовий внесок: важливо, що на суми операцій, які прирівнюються до дивідендів згідно з абзацами четвертим - сьомим підпункту 14.1.49 ПКУ, авансовий внесок з податку на прибуток не нараховується та не справляється (підпункт 57.1¹.7 ПКУ). Це вирізняє конструктивні дивіденди від «класичного» розподілу прибутку між учасниками.

Коли виникає зобов'язання і як звітувати?

Момент виникнення податкового зобов'язання залежить від виду операції. За операціями з абзаців 3 і 7 (розподіл чистого прибутку, зменшення нерозподіленого прибутку) податок утримується під час фактичної виплати доходу нерезиденту. За «трансфертними» операціями (абзаци 4–6) сума конструктивних дивідендів визначається за наслідками звітного (податкового) року з відображенням у декларації з податку на прибуток (додаток ПН) та сплатою у встановлені для неї строки.

Як законно зменшити або уникнути податкового навантаження?

Якщо підприємство прагне уникнути надмірного оподаткування операцій, прирівняних до дивідендів, доцільно послідовно виконати такі дії:

Крок 1.  З'ясувати наявність договору про уникнення подвійного оподаткування з країною резидентності нерезидента.

Крок 2. Проаналізувати відповідний договір - зокрема, чи містить він визначення терміна «дивіденди», відмінне від наведеного у ПКУ. На практиці конкретна операція може взагалі не підпадати під договірне поняття дивідендів, або ж договір може встановлювати знижену ставку (як правило, 5% або 10%) замість передбачених Кодексом 15%.

Крок 3. Отримати підтвердні документи від нерезидента. Застосування звільнення або зниженої ставки за міжнародним договором можливе лише за умови, що нерезидент є бенефіціарним (фактичним) власником доходу та надасть довідку, яка підтверджує його статус податкового резидента відповідної країни (стаття 103 ПКУ, зокрема пункти 103.2, 103.3, 103.4). За відсутності таких документів податковий агент зобов'язаний застосувати ставку, встановлену ПКУ.

За позитивного результату цей комплекс дій дозволяє правомірно уникнути сплати податку з операцій, прирівняних до дивідендів, або застосувати суттєво нижчу ставку.

Висновки.

Конструктивні дивіденди - це не про формальне рішення про виплату прибутку, а про економічну суть операцій із нерезидентами. Звичайна закупівля товарів чи послуг у пов'язаної особи-нерезидента або в контрагента з «низькоподаткової» юрисдикції за неринковою ціною може обернутися податком з доходів нерезидента. Тому операції з іноземними контрагентами варто оцінювати не лише крізь призму трансфертного ціноутворення, а й з урахуванням ризику їх перекваліфікації у дивіденди.

Команда AXELO  супроводжує структурування транскордонних операцій, аналіз застосовності договорів про уникнення подвійного оподаткування та підготовку підтвердних документів для правомірного застосування пільгових ставок. За консультацією звертайтеся за телефоном +38 (097) 247 07 88 або пишіть на office@axelo.com.ua.