07 липня 2025 року Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду опублікував другий випуск огляду судової практики щодо оподаткування в умовах воєнного стану. Цей документ має критичне значення для підприємців, правників та всіх, хто вирішує податкові питання в нинішній складний час. Він не просто підсумовує усталені правові позиції, а й пропонує чіткі дороговкази для розуміння податкового законодавства в умовах безпрецедентних викликів.

Ми проаналізували цей огляд та підготували короткий дайджест із ключовими висновками суду щодо найбільш нагальних питань оподаткування, які безпосередньо впливають на стратегічні та тактичні рішення бізнесу та держави в умовах відбудови країни.

Серед питань, яким приділено особливу увагу в нашому дайджесті форс-мажорні обставини та їх вплив на податкові зобов'язання, особливості реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування у період дії воєнного стану, а також нюанси застосування податку на додану вартість у поточних умовах.

1. Постанова КАС ВС від 04 жовтня 2023 року у справі №160/19575/22 (про підстави звільнення платника від виконання податкових обов'язків)

Розпочнемо наш аналіз із ключової теми форс-мажорних обставин. Першим кейсом, який ми розглянемо в нашому дайджесті, стане важлива справа, що роз'яснює підстави для звільнення платника від виконання податкових обов'язків через обставини непереборної сили. Ця судова позиція є критично важливою для розуміння того, як бізнес може захистити себе в умовах, коли дотримання податкового законодавства стає неможливим через об'єктивні, не залежні від платника причини.

У грудні 2022 року ТОВ «Компанія «Дніпроавіасервіс» звернулося з позовом до ГУ ДПС у Дніпропетровській області з вимогою визнати протиправним і скасувати рішення податкового органу від 19.10.2022 №56709/6/04-36-04-04-12 про можливість своєчасного виконання податкових обов’язків та зобов’язати податкову прийняти рішення про їх неможливість через воєнні обставини, зокрема — щодо подання звітності, реєстрації податкових і акцизних накладних та електронних документів щодо пального. Контрольний орган ухвалив рішення про можливість своєчасно виконати податковий обов'язок у частині подання звітності, оскільки платник не надав належних документів, які б підтверджували об'єктивну неможливість виконання податкових обов'язків у період воєнного стану.

Платник указав, що територія міжнародного аеропорту, де він провадив господарську діяльність, зазнала значних руйнувань під час ракетних ударів і перебуває під постійною загрозою, тому було подано заяву про відсутність можливості виконати податковий обов'язок з огляду на недостатність фактичних та економічних можливостей. На переконання платника, надані докази (повідомлення органів влади, лист Служби безпеки України, наказ про простій тощо) підтверджують наявність обставин непереборної сили, які об'єктивно унеможливили виконання податкових обов'язків.

Ключовим питанням у спорі є встановлення правомірності рішення контрольного органу, яким визнано можливим своєчасне виконання податкових обов'язків у період воєнного стану, у контексті оцінювання наданих платником доказів для підтвердження таких обставин.

Суди першої та апеляційної інстанцій у задоволенні позову відмовили, зазначивши, що позивач, звертаючись до контролюючого органу із заявою про відсутність можливості виконання податкових зобов`язань, повинен був підтвердити неможливість своєчасного виконання свого податкового обов`язку документами, які зазначені у «Переліку документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента» та які б не викликали жодних сумнівів чи зауважень. Натомість судами на підставі матеріалів справи не встановлено наявності підстав, наведених у пп.1, пп.2, пп.3, пп.6 п.1 розділу ІІ Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Відтак, під час винесення спірного рішення податковий орган діяв на підставі та у спосіб, передбачені чинним законодавством України.

Верховний Суд указав, що з огляду на системний аналіз положень Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником обов'язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року N 225, його прийняття зумовлено необхідністю підтвердження платниками можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов'язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності тощо. 

Платник, який у зв'язку з проведенням бойових дій втратив можливість провадити господарську діяльність, отримувати дохід від підприємницької діяльності та/або втратив основні засоби для ведення такої господарської діяльності, не може бути притягнутий до відповідальності у зв'язку з невиконанням податкових обов'язків. Обставини неможливості своєчасного виконання податкового обов'язку мають бути реальними та об'єктивними, а не формальними. Платник зобов'язаний надати вичерпний перелік документів, які підтверджують виникнення обставин, що унеможливлюють ведення господарської діяльності та виконання податкових обов'язків.

Детальніше з текстом постанови КАС ВС від 04 жовтня 2023 року у справі №160/19575/22 можна ознайомитися за посиланням: https://reyestr.court.gov.ua/Review/113935238

2. Постанова КАС ВС від 23 липня 2024 року у справі №240/25642/22 (про нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті)

Продовжуючи розгляд теми форс-мажорних обставин, перейдемо до наступної справи, що стосується нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті. Цей кейс важливий для розуміння того, як вплив непереборних обставин може бути врахований при застосуванні фінансових санкцій, особливо у контексті міжнародних операцій. 

Спірними та ключовими питаннями у цій справі, зокрема, є правомірність нарахування пені за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності в умовах, коли діяли норми мораторію на застосування штрафних санкцій та зупинення строків розрахунків у валюті, а також коли платник вказує на наявність судового спору з контрагентом. 

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов’язкових платежів Касаційного адміністративного суду висловила думку про необхідність відступити від правової позиції Верховного Суду щодо застосування мораторію на нарахування пені за порушення строків розрахунків у валюті під час карантину. 

Суд касаційної інстанції виснував, що пеня за порушення строків розрахунків в іноземній валюті не є різновидом пені в розумінні підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, тому положення про мораторій на нарахування пені під час карантину не поширюється на такі правовідносини. Закон України «Про валюту і валютні операції» містить спеціальні норми щодо нарахування пені за порушення граничних строків розрахунків за зовнішньоекономічними операціями.

Введення воєнного стану в Україні не можна розцінювати як форс-мажорну обставину для неперерахування контрагентом-нерезидентом на рахунки платника коштів за поставлений товар в межах зовнішньоекономічних контрактів. Водночас у матеріалах справи, яка перебуває на розгляді, відсутні докази у вигляді відповідної довідки уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного контракту або третьої країни, які б підтверджували виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин, що зумовили неможливість виконання компанією-нерезидентом своїх обов’язків згідно з контрактом. 

Детальніше з текстом постанови КАС ВС від 23 липня 2024 року у справі №240/25642/22 (судова палата) можна ознайомитися за посиланням: https://reyestr.court.gov.ua/Review/120872678

3. Постанова КАС ВС від 18 лютого 2025 року у справі №400/226/24 (про відповідальність платника за порушення строків реєстрації податкових накладних в умовах воєнного стану)

Продовжуючи наш аналіз, переходимо до наступної важливої сфери – реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування. Зокрема, ми розглянемо справу, яка стосується відповідальності платника за порушення строків реєстрації податкових накладних в умовах воєнного стану. Це питання є надзвичайно актуальним, адже війна створює численні виклики для дотримання термінів, і судова практика допомагає зрозуміти межі та умови застосування відповідальності у таких обставинах.

Контрольний орган провів перевірку фізичної особи – підприємця щодо несвоєчасної реєстрації накладних у 2022 році, за результатами якої було винесено податкове повідомлення-рішення про накладення штрафу в розмірі 1,6 млн грн. Податковий орган уважав, що платник порушив встановлені строки реєстрації накладних, а обставини карантину та воєнного стану не звільняли його від відповідальності, оскільки дія мораторію та зміни в законодавстві не діяли в ці періоди та не мали зворотної сили. 

Платник указав на здійснення господарської діяльності в зоні бойових дій (що унеможливило своєчасне виконання обов’язку з реєстрації накладних і виключало наявність вини), а також на дію мораторію щодо застосування штрафних санкцій у період карантину, встановленого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, і на пом’якшення відповідальності згідно з пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» цього Кодексу. На думку платника, ці норми потрібно застосовувати зі зворотною дією як більш м’які відповідно до частини першої статті 58 Конституції України.

Ключовим питанням у спорі є правомірність застосування штрафних санкцій за порушення строків реєстрації накладних у період дії карантину та воєнного стану, а також можливість застосування норм, що пом’якшують відповідальність, зі зворотною дією.

Верховний Суд зауважив, що до 08 лютого 2023 року вимоги щодо реєстрації накладних було визначено пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що встановлював граничні строки реєстрації для різних категорій накладних. За порушення цих строків була закріплена відповідальність, зокрема штрафи згідно з пунктом 120-1 цього Кодексу. Зміни, внесені Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (які набули чинності 08 лютого 2023 року), не скасували дію попередніх приписів Податкового кодексу України, а лише встановили окремі правила про нові тимчасові (обмежені періодом воєнного стану та наступними шістьма місяцями після його припинення) строки реєстрації накладних, визначені пунктами 89 і 90 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.  Нові правила не мають зворотної сили і їх не можна застосовувати до правопорушень, вчинених до 08 лютого 2023 року, оскільки зміни не скасували попередні норми, а лише вплинули на регулювання строків реєстрації накладних у період воєнного стану. 

Детальніше з текстом постанови КАС ВС від 18 лютого 2025 року у справі № 400/226/24 можна ознайомитися за посиланням: https://reyestr.court.gov.ua/Review/125248323

4. Постанова КАС ВС від 26 лютого 2025 року у справі № 200/4768/23 (судова палата) (про мораторій на штрафи за податкові правопорушення під час воєнного стану)

Наступною судовою позицією, яку ми проаналізували, є справа, що розкриває тему мораторію на штрафи за податкові правопорушення під час воєнного стану. Хоча ми вже згадували про це питання раніше, у цій частині нашого огляду ми зупинимося на мораторії більш детально, вивчивши ключові аспекти та межі його застосування з огляду на судову практику.

Приватне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» (далі -АТ «Донецькоблгаз», позивач, скаржник) звернулося до суду із адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі -відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 06 червня 2023 року № 557/32-00-51-04-03/03361075 про застосування штрафу в сумі 20 852 493,24 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач зазначав такі підстави для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.  По-перше, порушення строків відбулося в період дії карантину, коли згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України діяв мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема за несвоєчасну реєстрацію накладних. По-друге, станом на момент ухвалення податкового повідомлення-рішення вже діяли оновлені положення пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, які збільшили строки реєстрації та зменшували штрафи (на думку платника, їх потрібно було застосовувати як більш м’які відповідно до статті 58 Конституції України). По-третє, платник акцентував на відсутності вини в порушенні, тому що здійснював діяльність у зоні бойових дій, що унеможливило своєчасну реєстрацію накладних. 

Ключовим питанням у спорі є встановлення правомірності застосування податкових санкцій у період дії спеціальних норм, спрямованих на пом’якшення відповідальності платників у зв’язку з карантином і воєнним станом. Верховний Суд не відступив від раніше сформульованих підходів щодо тлумачення норм Податкового кодексу України, зокрема про призупинення дії мораторію на штрафи під час воєнного стану та підтвердив свої попередні висновки, що стосуються застосування мораторію в період пандемії після введення воєнного стану. 

Суд касаційної інстанції зазначив, що механізм «ковідного» мораторію, який було введено для підтримки платників податків під час пандемії COVID-19, діяв до завершення карантину, установленого Кабінетом Міністрів України. Водночас після введення воєнного стану, який став пріоритетним для держави, законодавець ухвалив низку змін до Податкового кодексу України, що призвели до припинення дії «ковідного» мораторію на період воєнного стану.  Підпункт 69.2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, що набрав чинності 27 травня 2022 року, чітко визначає, що положення про «ковідний» мораторій не підлягають застосуванню під час воєнного стану. Однозначність цієї норми не допускає різних трактувань, тому платники не можуть покладати на цю норму правомірні очікування щодо продовження мораторію. 

Наявність сертифіката Торгово-промислової палати у спірних правовідносинах не може бути єдиною та беззаперечною підставою для звільнення платника від відповідальності. Такий сертифікат необхідно оцінювати в сукупності з іншими обставинами, що мають бути розглянуті в контексті всіх наданих доказів, які підтверджують або спростовують можливість своєчасного виконання податкових зобов'язань. Правопорушення, що тривали протягом тривалого періоду, не можна виправдати лише наявністю форс-мажору. Якщо особа мала можливість виконати свої обов'язки, але не скористалася нею, це не може бути підставою для звільнення від відповідальності. Закон також установив зменшення штрафів за порушення строків реєстрації накладних в умовах воєнного стану. Зміни в законодавстві можуть бути застосовані до порушень, зафіксованих після вступу Закону № 2876-ІХ в силу (08 лютого 2023 року), а не до фактів, що сталися до настання цієї дати. 

Детальніше з текстом постанови КАС ВС від 26 лютого 2025 року у справі № 200/4768/23 (судова палата) можна ознайомитися за посиланням: https://reyestr.court.gov.ua/Review/125892977

5. Постанови КАС ВС від 13 лютого 2023 року у справі № 200/11022/19-а (про оподаткування податком на додану вартість, якщо ліквідовано основні виробничі чи невиробничі засоби під час переміщення вантажів через лінії зіткнення)

Наступною важливою темою, порушеною Верховним Судом у своєму огляді, є податок на додану вартість (ПДВ). У розрізі вивчення цього питання пропонуємо ознайомитись із двома ключовими позиціями Верховного Суду. Перша стосується оподаткування ПДВ у разі ліквідації основних виробничих чи невиробничих засобів під час переміщення вантажів через лінії зіткнення. Ця справа є надзвичайно актуальною, адже в умовах постійних обстрілів та непередбачуваних обставин, з якими стикається бізнес, розуміння податкових наслідків знищення майна є життєво важливим.

Обґрунтовуючи підстави для нарахування платнику суми грошових зобов’язань з податку на додану вартість, контрольний орган указав на порушення підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 і підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України та зазначив, що із загальної кількості локомотивів, вагонів, напіввагонів, цистерн, які перебувають на тимчасово окупованій території та залишаються заблокованими на непідконтрольній Україні території, більшість залізничного рухомого складу є необоротними активами, призначеними для використання (або такими, що їх почали використовувати) в операціях, що не є господарською діяльністю платника. Платник зауважив, що відсутні підстави для такої кваліфікації його активів (вагонів, напіввагонів, цистерн, теплотягів), оскільки було припинено переміщення вантажів через лінії зіткнення в межах Донецької та Луганської областей. Неможливість переміщення вантажів у розумінні пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України не є ні використанням активів в операціях, не пов’язаних із господарською діяльністю, ні операцією постачання, переведення до складу невиробничих необоротних активів. Нарахування резерву знецінених активів не підпадає під визначення операції з постачання товарів / послуг, тому зазначена операція не є об’єктом оподаткування податком на додану вартість.

Ключовим питанням у спорі є те, чи правомірно контрольний орган нарахував платникові податкові зобов’язання з податку на додану вартість щодо об’єктів основних засобів, які перебували на тимчасово окупованій території та не використовувалися в господарській діяльності з огляду на припинення перевезень. Йдеться про те, чи можна було оподатковувати операції з такими необоротними активами, якщо їх було фактично виведено з господарського обороту внаслідок обставин, що не залежать від волі платника. 

Верховний Суд зазначив, що предметом доказування під час вирішення спору про податкові зобов’язання з податку на додану вартість на підставі, зокрема, підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 та підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України є обставини щодо дати придбання платником об’єктів залізничного рухомого складу (основних засобів) та місця їх знаходження станом на визначену дату. 

Придбання / спорудження основних засобів до такої дати та подальше їх знаходження на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, є юридичними фактами, які виключають оцінку використання основних засобів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку на додану вартість. Ураховуючи підстави визначення платнику зобов’язань з податку на додану вартість, обставини щодо вибуття вагонів, напіввагонів, цистерн з його володіння на тимчасово окупованій території не мають юридичного значення для цієї справи та не впливають на результат вирішення спору по суті, за встановлених у справі фактів. 

Детальніше з текстом постанови КАС ВС від 13 лютого 2023 року у справі № 200/11022/19-а можна ознайомитися за посиланням: https://reyestr.court.gov.ua/Review/109138615.

6. Постанова КАС ВС від 17 вересня 2024 року у справі № 280/10300/23 (про звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання податкового обов’язку з огляду на руйнування виробничих приміщень внаслідок неодноразових ракетних обстрілів)

Друга позиція розглядає питання звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання податкового обов’язку з огляду на руйнування виробничих приміщень внаслідок неодноразових ракетних обстрілів. У зв'язку з масштабними руйнуваннями, спричиненими ворожими атаками, аналіз такої практики та чітке розуміння подібних ситуацій є необхідним для кожного українського підприємства, аби мінімізувати ризики та захистити свої інтереси.

У грудні 2023 року Публiчне акцiонерне товариство «Запорiзький завод «Перетворювач» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі, скаржник у справі) звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - податковий орган, контролюючий орган, відповідач у справі), Державної податкової служби України, в якому просило суд: визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість та зобов`язати Головне управління ДПС у Запорізькій області поновити реєстрацію платника податку на додану вартість позивачу .

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що рішенням комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області № 9940 від 14 червня 2023 року було анульовано реєстрацію платника податку на додану вартість юридичної особи, позивача у справі, на підставі підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 Податкового кодексу України з підстав неподання податкових декларацій з податку на додану вартість протягом періоду з травня 2022 року до квітня 2023 року, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту та має за останні 12 календарних місяців обсяги оподатковуваних операцій 0 гривень.

Позивач зауважує, що приймаючи зазначене рішення, контролюючим органом не було враховано, що через настання форс-мажорних обставин, які підтвердженні ТПП України, зумовлених військовою агресією, обстрілами інфраструктури, відсутністю електропостачання, достатнього для забезпечення функціонування виробництва та постійну наявність небезпеки для життя, а також відсутністю працівників, Товариство було вимушено частково призупинити господарську діяльність, у зв`язку з чим не могло подавати протягом 12 послідовних місяців податкові декларації з податку на додану вартість з незалежних від нього причин.

Товариство звертає увагу на те, що відповідачем не було враховано, що до тимчасової неможливості ведення господарської діяльності призвело знищення виробничих приміщень та обладнання позивача. Також зазначає, що оскільки бухгалтер та голова правління підприємства звільнились, протягом періоду з 01 липня 2022 року до 07 квітня 2023 року підприємство не мало уповноваженої особи на виконання податкових обов`язків, відтак відповідачем також не було враховано й відсутність посадових осіб, уповноважених вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність у позивача.

Ключовим питанням у спорі є правомірність анулювання реєстрації платника податку на додану вартість згідно з формальною ознакою неподання звітності, без урахування обставин воєнного стану, відсутності персоналу, обстрілів підприємства та зупинення діяльності внаслідок форс-мажору. 

Верховний Суд указав на обов’язок суду встановити, чи були об’єктивні підстави для неподання податкової звітності та чи міг контрольний орган безумовно застосовувати норму Податкового кодексу України без урахування фактичних обставин. Якщо платник за адресою своєї реєстрації та виробничих потужностей зазнавав неодноразових обстрілів та руйнувань, що об’єктивно призвело до неможливості здійснювати належну господарську діяльність за вказаний період, то закон звільняє від відповідальності за несвоєчасне виконання податкового обов’язку. Водночас платник зобов’язаний подати відповідну заяву до контрольного органу. 

Ведення господарської діяльності, реєстрація накладних доводить, що платник мав можливість подати декларацію з податку на додану вартість або повідомити контрольний орган про неможливість виконати свій обов’язок у встановлений законодавством строк на підставі норм Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов’язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225. 

Детальніше з текстом постанови КАС ВС від 17 вересня 2024 року у справі № 280/10300/23 можна ознайомитися за посиланням: https://reyestr.court.gov.ua/Review/121675267

У разі виникнення додаткових запитань щодо податкового права, потреби в роз'ясненнях конкретних ситуацій або ж необхідності кваліфікованої юридичної підтримки, просимо звертатися до нас. Наша команда завжди готова надати якісну правову допомогу.